Gewinnermittlung bei Betrieben gewerblicher Art / Kapitalertragsteuer / steuerliches Einlagekonto / verdeckte Gewinnausschüttung bei bestimmten dauerdefizitären Tätigkeiten

hier: Auswirkung der Doppik auf das Wahlrecht nach § 4 Abs. 3 EStG

Mit Schreiben vom 9.2.2012 hat sich das Bundesfinanzministerium (BMF) zu der kontrovers diskutierten Frage geäußert, ob eine juristische Person des öffentlichen Rechts (jPöR) bei ihren einzelnen Betrieben gewerblicher Art (BgA) auch nach Einführung der Doppik von dem nach § 4 Abs. 3 EStG bestehenden Wahlrecht Gebrauch machen kann oder ob die juristische Person des öffentlichen Rechts den Gewinn zwingend durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG zu ermitteln hat. Diese Frage ist einerseits für BgA, die dauerhaft oder auch nur gelegentlich zur Gewinnerwirtschaftung "neigen", neben der Körperschaft- und ggf. Gewerbesteuer auch für die Kapitalertragsteuer von Bedeutung. Aber insbesondere für dauerdefizitäre BgA, die mit ihrer Tätigkeit - ganz oder teilweise - nicht im Sinne von § 8 Abs. 7 KStG begünstigt sind, ist diese Regelung vorteilhaft.

Nach dem erwähnten Wahlrecht können Steuerpflichtige, die nicht aufgrund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher (freiwillig) führen und keine Abschlüsse (freiwillig) machen, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.

Das BMF stellt nun heraus, dass Steuerpflichtiger nach § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG die jPöR nur mit ihrem jeweiligen BgA ist. Der Anwendungsbereich der Doppik erstreckt sich dagegen auch auf das gesamte Hoheits­vermögen der jPöR, das aus steuerlicher Sicht nicht wirtschaftlichen Zwecken dient. Die umfas­senden Aufzeichnungspflichten der Doppik stellen damit keine Pflichten zum Führen von Büchern oder zum Erstellen von Abschlüssen für den einzelnen BgA im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG dar, die die Inanspruchnahme des Wahlrechts nach § 4 Abs. 3 EStG ausschließen.

Nach den Vorgaben des BMF gilt dies entsprechend für Sachverhalte, in denen eine jPöR für ihren Gesamthaushalt aufgrund einer anderen gesetzlichen Regelung (z. B. Hochschulgesetze der Länder) oder freiwillig Bücher führt und Abschlüsse macht.

Außersteuerliche Vorschriften, die eine Buchführungspflicht bei den einzelnen BgA vorsehen (z. B. Eigenbetriebsgesetze oder -verordnungen der Länder), führen dagegen weiterhin zu einer steuerlichen Buchführungspflicht nach § 140 AO.

Im Übrigen führt nach dem BMF-Schreiben allein das Überschreiten der Umsatzgrenze nach § 141 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO bei einem Dauerverlustbetrieb einer jPöR nicht zu einer Buchführungspflicht, wenn dieser mangels Gewinnerzielungsabsicht kein gewerbliches Unternehmen im Sinne dieser abgabenrechtlichen Norm darstellt.

Fazit

1. Nicht i.S.v. § 8 Abs. 7 KStG begünstigte dauerdefizitäre BgA

Für nicht i.S.v. § 8 Abs. 7 KStG begünstigte dauerdefizitäre BgA dürfte die Festlegung des BMF vorteilhaft sein, da sie mit der Einführung der doppischen Rechnungslegung "ihrer" Trägerkommune nicht automatisch unter die steuerlichen Gewinnermittlungsvorschriften des Betriebsvermögensvergleiches fallen und somit die ihnen entstehenden Verluste - wenn auch die übrigen Kapitalertragsteuerbarkeitsvoraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 10b EStG (Umsatz mehr als T€ 350 oder Gewinn mehr als T€ 30) nicht erfüllt sind - nicht zur Kapitalertragsteuerpflicht der verlustbedingten verdeckten Gewinnausschüttung führen.

2. BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit, die entweder dauerhaft oder nur gelegentlich Gewinne erwirtschaften

Mit Blick auf die unter bestimmten Voraussetzungen kapitalertragsteuervermeidende bzw. -stundende Wirkung der Feststellung eines möglichst hohen steuerlichen Einlagekontobestandes (§ 27 KStG) bzw. einer Gewinnrücklagenbildung i.S.v. § 20 Abs. 1 Nr. 10b EStG kann es dagegen für BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit, die entweder dauerhaft oder auch nur gelegentlich Gewinne erwirtschaften, im Einzelfall sinnvoll sein, dieses Wahlrecht nicht in Anspruch zu nehmen.

Dass der einzelne BgA dann zwangsläufig zur Aufstellung einer Steuerbilanz verpflichtet ist, kann u.E. hieraus nicht abgeleitet werden. Nach entsprechenden Erfahrungswerten verhalten sich einige Finanzämter hier insoweit - zumindest bisher - durchaus entgegenkommend und akzeptieren beispielsweise bei Eigenbetrieben, die neben einem BgA auch einen Hoheitsbereich umfassen, anstelle einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG auch eine Teil-Gewinn- und Verlustrechnung ("Teilergebnisrechnung") für den jeweiligen BgA.

Wir gehen nach einem von uns initiierten Informationsaustausch mit dem Hessischen und dem Bundesfinanzministerium davon aus, dass sich die Finanzverwaltung alsbald auch konkreter dazu äußern wird, unter welchen Voraussetzungen eine die Entstehung der Kapitalertragsteuer unterbindende Rücklagenbildung bei dauerhaft oder (nur) gelegentlich gewinnerwirtschaftenden BgA, die freiwillig bilanzieren oder ihren Gewinn in Ausübung des erwähnten Wahlrechts ermitteln (Regiebetriebe), möglich ist.  

Für Fragen zu diesem Themenkreis sind wir gerne Ihr Ansprechpartner.

Thomas Geck
Dipl.-Kaufmann
Wirtschaftsprüfer - Steuerberater
Telefon: (06103) 6 05-0
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